ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 березня 2022 року Луцьк Справа № 140/680/22
Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Каленюк Ж.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «4-М» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «4-М» (далі – ТзОВ «4-М») звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС у Волинській області), Державної податкової служби України (далі – ДПС України) про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Комісія ГУ ДПС у Волинській області, комісія регіонального рівня) від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543; зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 30 вересня 2021 року №529 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТзОВ «4-М» за фактом надання Товариству з обмеженою відповідальністю «Арго-Р» (ТзОВ «Арго-Р») послуг по просуванню продукції торгівельних марок відповідно до статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) складено в електронній формі та відправлено на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну від 30 вересня 2021 року №529, однак її реєстрацію було зупинено з тих мотивів, що код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.20 відсутній в таблиці даних платника як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Як зазначив позивач, він надав Комісії ГУ ДПС у Волинській області письмові пояснення та первинні документи щодо господарської операції, на підставі якої була складена податкова накладна від 30 вересня 2021 року №529, та які були достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН. Проте рішенням Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543 відмовлено у реєстрації цієї податкової накладної з підстав ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Це рішення позивач вважає необґрунтованим, ухваленим без дослідження усіх обставин та з порушенням чинного законодавства, а тому протиправним. У спірному рішенні не зазначено, які саме конкретні вимоги законодавства позивачем були порушені, або які недоліки поданих позивачем первинних документів чи яких саме документів не вистачає, а міститься лише інформація загального характеру про причини неприйняття. Позивач зауважив, що його інші податкові накладні були зареєстровані.
Також позивач вказав, що вимога зареєструвати податкову накладну в ЄРПН адресована ДПС України, оскільки відповідно до положень пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, реєстрація податкової накладної на підставі судових рішень покладена саме на ДПС України.
З наведених підстав позивач просив позов задовольнити повністю.
Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 24 січня 2022 року позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі; судовий розгляд справи призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у ній матеріалами відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України).
У відзиві на позовну заяву представник відповідачів просив відмовити в задоволенні позовних вимог повністю (а.с.36-38). В обґрунтування такої позиції вказав, що підставою для зупинення Комісією ГУ ДПС у Волинській області реєстрації податкової накладної від 30 вересня 2021 року №529 слугувала відповідність господарської операції, зазначеної в податковій накладній, пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для вирішення питання про реєстрацію цієї податкової накладної позивач не надав усіх необхідних документів, які підтверджують господарську операцію. Тому рішенням Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543 позивачу було відмовлено у реєстрації цієї податкової накладної у зв`язку з ненаданням усіх первинних документів й у графі «Додаткова інформація» зазначено, що встановлена невідповідність акта наданому договору. Так договір про надання послуг від 04 листопада 2019 року визначає види послуг, які планують надати/отримати сторони. Згідно з актом здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 30 вересня 2021 року №28 були надані послуги по стимулюванню та регулюванню продажу продукції в торгових точках. Про такі послуги не вказано в договорі про надання послуг від 04 листопада 2019 року. Окрім того, в акті не вказано, на підставі якого саме договору були надані послуги. Цієї інформації не містять звіти про виконані роботи, що були подані на розгляд комісії ГУ ДПС у Волинській області.
З наведених підстав представник відповідачів вважає спірне рішення правомірним, а задоволення позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, на його думку, є втручанням в дискреційні повноваженні ДПС України.
Інші заяви по суті справи від сторін не надходили.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2022 року відмовлено в задоволенні клопотання представника відповідачів про розгляд справи за правилами загального позовного провадження (а.с.51-52).
Перевіривши письмовими доказами доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.
Відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТзОВ «4-М» зареєстроване як юридична особа 23 жовтня 2019 року; його видами діяльності є: 47.11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний); 69.20 - діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту, консультування з питань, оподаткування; 70.22 - консультування з питань комерційної діяльності й керування; 73.20 - дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки та ін. (а.с.57).
Товариство з 01 листопада 2020 року є платником податку на додану вартість (а.с.28).
04 листопада 2019 року між ТзОВ «4-М» (виконавець) та ТзОВ «Арго-Р» (замовник) було укладено договір про надання послуг, за умовами якого замовник доручає та оплачує, а виконавець приймає на себе зобов`язання з надання замовникові послуг по просуванню продукції торгівельних марок, які погоджені між сторонами та зазначені в переліку послуг у договорі (а.с.17-18).
30 вересня 2021 року ТзОВ «4-М» та ТзОВ «Арго-Р» підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) на підставі договору від 04 листопада 2021 року (а.с.19). За змістом цього акта виконавцем надано послуги по стимулюванню та регулюванню продажу продукції в торгових точках; вартість послуг становить 90372,86 грн, у тому числі 15062,14 грн податок на додану вартість.
Як видно з банківської виписки по рахунку позивача (а.с.20), 23 жовтня 2021 року ТзОВ «Арго-Р» провело оплату за надані послуги на суму 90372,86 грн; оплату проведено на підставі рахунка від 30 вересня 2021 року №6 (а.с.18).
Позивачем було складено та подано на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну від 30 вересня 2021 року №529 за номенклатурою «Послуги по стимулюванню та регулюванню продажу продукції в торгових точках» (код УКТЗЕД/ДКПП 73.20) на суму 90372,86 грн, у тому числі податок на додану вартість 15062,14 грн (а.с.6). Відповідно до квитанції від 12 жовтня 2021 року реєстрація податкової накладної була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України у зв`язку із тим, що код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.20 відсутній у таблиці даних платника податку як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.7).
Не є спірною та обставина, що для підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній від 30 вересня 2021 року №529, ТзОВ «4-М» 03 грудня 2021 року подало повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів (а.с.8). Так позивачем надано копії договору про надання послуг від 04 листопада 2019 року (а.с.17), акта здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 30 вересня 2021 року №28, рахунка на оплату від 30 вересня 2021 року №6 (а.с.18), виписку з банківського рахунку за 23 жовтня 2021 року (а.с.20), а також копії звітів про виконані роботи.
За результатами розгляду поданих документів Комісія ГУ ДПC у Волинській області прийняла рішення від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30 вересня 2021 року №529 з підстав ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів прийняття-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі «Додаткова інформація» зазначено та уточнено, що встановлено невідповідність акта наданому договору (а.с.9).
ТзОВ «4-М» оскаржувало зазначене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 30 вересня 2021 року №529 (а.с.10-11, 15-16) та рішенням комісії центрального рівня від 23 грудня 2021 року №59214/43304543/2 скаргу позивача залишено без задоволення (а.с.12).
Не погоджуючись із рішенням Комісії ГУ ДПС у Волинській області, позивач звернувся до суду із цим позовом.
При вирішенні спору суд керується такими нормативно-правовими актами.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).
За правилами абзаців першого, п`ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За приписами пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У спірних правовідносинах зі змісту квитанції від 12 жовтня 2021 року про зупинення реєстрації податкової накладної від 30 вересня 2021 року №529 вказано причину зупинення її реєстрації в ЄРПН: код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.20 відсутній в таблиці даних платника як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, серед них - відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
За визначенням, наведеним у пункту 2 Порядку №1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність в господарській операції ознак ризиковості мають існувати визначені цим пунктом передумови, а тому слід навести обґрунтований розрахунок показника за цим критерієм, як того вимагає пункт 11 Порядку №1165. Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.
У постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
У розглядуваному випадку контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної.
За правилами пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок №520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5, 6 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Суд зауважує, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Суд зазначає, що предметом доказування у цій справі є наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами для реєстрації спірної податкової накладної.
Разом із повідомленням від 03 грудня 2021 року №1 позивач надав Комісії ГУ ДПС у Волинській області копії документів (договір про надання послуг від 04 листопада 2019 року, звіти про виконані роботи, акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 30 вересня 2021 року №28, рахунок на оплату від 30 вересня 2021 року №6, виписку з рахунків за 23 жовтня 2021 року), які розкривають зміст господарської операції, щодо якої складено спірну податкову накладну, та які вважав достатніми для її реєстрації в ЄРПН (з огляду на те, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено конкретний перелік документів, які необхідно подати).
Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3 Порядку №520).
Відповідно до пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункт 11 Порядку №520).
Аналіз наведених правових норм вказує на те, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Як зазначено у спірному рішенні від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543, підставою для відмови у реєстрації в ЄРРПН податкової накладної від 30 вересня 2021 року №529 слугувало ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів прийняття-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Поряд з тим форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН встановлена додатком до Порядку №520 та передбачає необхідність підкреслити первинні документи, які не надані платником, та у вказаній формі наявна графа «Додаткова інформація».
Проте в порушення вимог щодо форми рішення, встановленої додатком до Порядку №520, спірне рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543 не містить підкреслень за найменуваннями первинних документів, яких не надав платник. Відповідна позначка «х» про ненадання документів стосується визначених груп первинних документів (а не конкретно визначених документів серед перерахованих).
Таке оформлення рішення комісією регіонального рівня дозволяє по-різному трактувати причини прийнятого рішення. Неоднозначність розуміння причин прийняття рішення суб`єкта владних повноважень не дає підстав для висновку про його обґрунтованість як акта індивідуальної дії. Тому таке формулювання відповідачем 1 підстав прийняття рішення є неприйнятним та не відповідає вимогам, які висуваються до актів суб`єктів владних повноважень.
При цьому в графі «Додаткова інформація» зазначається, що встановлена невідповідність акта наданому договору.
Відповідно до акта здачі-приймання робіт (надання послуг) від 30 вересня 2021 року №28 ТзОВ «4-М» надало, а ТзОВ «Арго-Р» прийняло послуги по стимулюванню та регулюванню продажу продукції в торгових точках. Суд звертає увагу, що за умовами договору про надання послуг від 04 листопада 2019 року, укладеного між ТзОВ «4-М» (виконавець) та ТзОВ «Арго-Р» (замовник), останній доручає та оплачує, а виконавець приймає на себе зобов`язання з надання замовникові послуг по просуванню продукції торгівельних марок, які погоджені між сторонами та зазначені в переліку послуг, зокрема послуг з передпродажної підготовки товару, мерчандайзингових послуг – послуг, спрямованих на збільшення обсягів продажу, проведення спеціальних робіт з розміщення та викладення товару, оформлення місць продажу; маркетингових послуг – послуг з моніторингу споживчого попиту, управління запасами товарів та коригування їх розмірів у відповідності до потреб споживачів; транспортних послуг. У вказаному договорі наведено орієнтовний (не виключний) перелік послуг, на що вказує словосполучення «можуть включати» перед розшифровкою кожного виду послуг. Ключовою умовою згідно з пунктом 1.1 договору є узгодження цих послуг сторонами. Тут же обумовлено, що замовник виплачує виконавцю за надані послуги з передпродажної підготовки товару, мерчандайзингові та маркетингові послуги за звітний період грошову винагороду – ретро-бонус (відсоток від об`єму реалізованого товару).
При цьому суд зазначає, що за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.108 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Мерчандайзингові послуги як частина процесу маркетингу по суті сприяють інтенсивному просуванню товарів у роздрібній торгівлі.
Пунктом 2.2 договору встановлено, що вартість наданих послуг погоджується сторонами щомісячно в акті здачі-приймання наданих послуг. При цьому за змістом пункту 2.3 договору акт здачі-приймання виконаних робіт підписаний виконавцем надсилається (передається) замовнику після закінчення місяця (або іншого періоду), в якому фактично надавалися послуги.
Згідно з пунктом 3.3 договору виконавець зобов`язується на письмовий запит замовника подати звіти по проведенню та результатах наданих маркетингових послуг.
Підписаний сторонами акт здачі-приймання робіт (надання послуг) є підставою для оплати послуг на умовах, визначених пунктами 2.1, 2.2 договору.
Таким чином, надаючи ТзОВ «Арго-Р» послуги по стимулюванню та регулюванню продажу продукції в торгових точках, позивачем по суті надавались маркетингові послуги (до яких входять і мерчандайзингові послуги), які передбачені договором про надання послуг від 04 листопада 2019 року та перелік яких у договорі не є вичерпним. Суд зауважує, що замовник – ТзОВ «Арго-Р» такі послуги прийняв, про що свідчить підпис уповноваженого представника, та зауваження щодо суті послуг в акті відсутні. Більше того, ці послуги, вартість яких за актом від 30 вересня 2021 року №28 становить 90372,86 грн, оплачені ТзОВ «Арго-Р» 23 жовтня 2021 року, про що свідчить банківська виписка (а.с.20).
Встановлені обставини вказують на безпідставність висновку Комісії ГУ ДПС у Волинській області про невідповідність акта договору про надання послуг.
Аргументи представника відповідачів у відзиві на позов про те, що в акті не вказано, на підставі якого саме договору були надані послуги, суд відхиляє, оскільки як вбачається з акта здачі-приймання робіт (надання послуг) від 30 вересня 2021 року №28, у ньому міститься посилання на договір від 04 листопада 2019 року. Виписаний 30 вересня 2021 року рахунок на оплату №6 має посилання на той же договір (а.с.18).
Комісією ГУ ДПС у Волинській області не надано оцінку письмовим поясненням від 03 грудня 2021 року №48 (а.с.13-14), у яких ТзОВ «4-М» також вказало, що на основі звітів про надання знижок та ретро-бонусів, які підписуються між ТзОВ «4-М» та ТзОВ «Арго-Р», був складений акт здачі-приймання послуг від 30 вересня 2021 року №28 на суму 90372,86 грн, у тому числі податок на додану вартість 15062,14 грн.
Виходячи із приписів пункту 187.1 статті 187 ПК України податкова накладна від 30 вересня 2021 року №529 складена позивачем за датою оформлення документа, що засвідчує факт надання послуг платником податку, тобто акта здачі-приймання послуг, що є першою подією, оскільки оплата послуг проведена пізніше у часі.
На думку суду, надані позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи, які стосуються надання ТзОВ «4-М» послуг для ТзОВ «Арго-Р», є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної від 30 листопада 2021 року №529.
З огляду на зміст господарської операції та письмові пояснення позивача, висновок у спірному рішенні про ненадання копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів прийняття-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних є необґрунтованим.
Таким чином, встановлені обставини у справі дають суду підстави для висновку про формальний підхід при прийнятті Комісією ГУ ДПС у Волинській області спірного рішення. Воднораз відповідачами не підтверджено факт виявлення об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з надання послуг, дані про які зазначено у спірній податковій накладній, та/або ймовірності уникнення ним виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства. Навпаки, реєстрація податкової накладної породжує у позивача обов`язок сплатити податкові зобов`язання з податку на додану вартість.
Суд наголошує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 28 листопада 2019 року у справі №1640/2650/18, від 23 квітня 2021 року у справі №140/2456/18.
Відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
У розглядуваному випадку відповідач 1 як суб`єкт владних повноважень не надав суду доказів, які спростовували б доводи позивача.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, та враховуючи відсутність у сформованій контролюючим органом квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної конкретного переліку документів, які слід подати платнику податків для прийняття рішення про її реєстрацію, суд дійшов переконання, що в контролюючого органу не було підстав для відмови у реєстрації податкової накладної від 30 вересня 2021 року №529.
Суд наголошує, що усі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
На підставі аналізу норм законодавства, що врегульовує спірні правовідносини, та встановлених обставин у справі, суд дійшов висновку про те, що рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543 прийняте безпідставно та підлягає скасуванню, тому позов у цій частині позовних вимог суд задовольняє.
За приписами частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року №341), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246).
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірного рішення, а подані позивачем пояснення та документи підтверджують здійснення господарської операції, за якими відповідно до положень пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 ПК України складено спірну податкову накладну, то з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідні позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 30 вересня 2021 року №529 також належить задовольнити.
Відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Як визначено частиною першою статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Звертаючись до суду, позивач сплатив судовий збір у сумі 2481,00 грн, що підтверджується платіжними дорученнями від 04 січня 2022 року №699 та від 10 січня 2022 №723, виписками про зарахування судового збору до спеціального фонду Державного бюджету (а.с.4-5, 30-31).
Оскільки суд задовольняє позов, то на користь позивача необхідно стягнути судові витрати у сумі 2481,00 грн. При цьому суд вважає, що судові витрати необхідно стягнути з ГУ ДПС у Волинській області, оскільки саме внаслідок прийняття комісією регіонального рівня спірного рішення були порушені права позивача, а позовні вимоги про зобов`язання вчинити дії щодо реєстрації податкової накладної є похідними від вимог про визнання протиправним та скасування рішення.
Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 262, 295 КАС України, суд
ВИРІШИВ:
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «4-М» (44701, Волинська область, місто Володимир-Волинський, вулиця Зимнівська, 93А, ідентифікаційний код юридичної особи 43304543) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44106679), Державної податкової служби України (04053, місто Київ, Львівська площа, 8, ідентифікаційний код юридичної особи 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08 грудня 2021 року №3486747/43304543.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «4-М» від 30 вересня 2021 року №529 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «4-М» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 2481,00 грн (дві тисячі чотириста вісімдесят одна грн 00 коп.).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене учасниками справи в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя Ж.В. Каленюк